Het aanwijzen van een loonbestanddeel als eindheffingsloon is in principe vormvrij, maar moet wel vooraf gebeuren.
Advocaat-generaal (A-G) Ettema heeft haar conclusies gegeven in vier zaken die gaan over het begrip ‘aanwijzen’ als eindheffingsloon in de werkkostenregeling. Een van deze conclusies bevat een gemeenschappelijke bijlage. De A-G verdeelt het middel dat de staatssecretaris van Financiën in cassatie voorstelt in vier onderdelen:
- De kostenvergoedingen zijn niet aangewezen als eindheffingsbestanddeel.
- Als de kostenvergoedingen wel zijn aangewezen, of niet aangewezen hoeven te worden, dan heeft het hof nagelaten te toetsen of aan de gebruikelijkheidstoets is voldaan.
- De kostenvergoedingen hebben niet het karakter van kostenvergoedingen.
- De kostenvergoedingen voldoen niet aan de voorwaarden en grensbedragen van de gerichte vrijstellingen.
Ad 1. Niet aangewezen als eindheffingsloon
Volgens art. 3.84 lid 2 Wet inkomstenbelasting 2001 behoren bepaalde loonbestanddelen van een werknemer van een niet-inhoudingsplichtige werkgever niet tot zijn loon. Daarbij gaat het om loonbestanddelen waarvoor gerichte vrijstellingen gelden als de inhoudingsplichtige ze als eindheffingsloon aanwijst. De A-G stelt dat dit wetsartikel juist bestaat omdat een niet-inhoudingsplichtige werkgever geen loonbestanddelen kan aanwijzen als eindheffingsloon. Daarom hoeft een werknemer niet aannemelijk te maken zijn niet-inhoudingsplichtige werkgever de betaalde kostenvergoedingen heeft aangewezen als eindheffingsbestanddeel.
Ad 2. Gebruikelijkheidstoets kan achterwege blijven
Vervolgens concludeert de A-G dat bij toepassing van art. 3.84 lid 2 Wet IB 2001 de gebruikelijkheidstoets achterwege kan blijven voor de aftrek ter grootte van de zogeheten ‘vrije ruimte’ van de werkkostenregeling. Deze toets is immers als antimisbruikbepaling gekoppeld aan de aanwijzing als eindheffingsbestanddeel. Systematisch bezien ligt het voor de hand om voor de vrije ruimte en de gerichte vrijstellingen eenzelfde uitgangspunt te hanteren. Bovendien ontstaan substantiële praktische bezwaren als men de gebruikelijkheidstoets wel zou uitvoeren bij toepassing van art. 3.84 lid 2 Wet IB 2001.
Ad 3. Kostenvergoedingen zijn gespecificeerd
Stel dat de werknemer feitelijk in dienstbetrekking is bij een ander dan de niet-inhoudingsplichtige werkgever. Dit hoeft toepassing van de gerichte vrijstellingen niet in de weg te staan als de niet-inhoudingsplichtige werkgever toch degene is die de kostenvergoedingen specificeert en uitbetaalt. In (andere) uitzendsituaties gaat men overigens evenmin uit van de vergoedingen die de inlener aan de uit- en/of doorlener betaalt om de samenstelling van het loon van de uitzendkracht te bepalen.
Ad 4. Overeenstemming over gerichte vrijstelling
Tenslotte concludeert de A-G dat de fiscus en de belanghebbende werknemer tijdens de zitting een overeenstemming hebben bereikt. Deze overeenkomst kan men alleen kwalificeren als een overeenkomst over het bedrag van € 17.000 dat gericht valt vrij te stellen. Daarom kan de staatssecretaris in cassatie niet meer met succes betogen dat van € 17.000 niet vaststaat dat het aan de voorwaarden van één of meer gerichte vrijstellingen voldoet. De A-G adviseert daarom de Hoge Raad om het cassatieberoep van de staatssecretaris ongegrond te verklaren.
Bijlage
In haar bijlage merkt de A-G op dat aanwijzen als eindheffingsloon in beginsel vormvrij is. Wel moet het gaan om een aanwijzing vooraf. Bij het gebruik van de vrije ruimte na aanwijzing zijn individuele vastleggingen in de werknemersadministratie niet meer nodig. Een gevolg van de aanwijzing is zelfs dat voor het desbetreffende loonbestanddeel geen individuele verloning plaatsvindt. Wel moet de werkgever in de administratie vastleggen dat is voldaan aan de voorwaarden voor de gerichte vrijstelling.
Bron: A-G Ettema 07-07-2023 (gepubl. 28-07-2023) (ECLI:NL:PHR:2023:671), (ECLI:NL:PHR:2023:672) en (ECLI:NL:PHR:2023:699)
